Unterhaltsleistungen des verheirateten Kindes

Bei der Jahresgrenzbetragsberechnung nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG können Unterhaltsleistungen des verheirateten Kindes an dessen Ehegatten nicht, solche an dessen eigenes Kind im Grundsatz allenfalls in hälftiger Höhe Einkünfte mindernd berücksichtigt werden.

Unterhaltsleistungen des verheirateten Kindes

Nach § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG wird bei der Veranlagung zur Einkommensteuer für jedes nach den Absätzen 3 bis 5 zu berücksichtigende Kind ein Freibetrag von 1.824 EUR für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1.080 EUR für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen. Bei Ehegatten, die wie die Kläger- zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht (§ 32 Abs. 6 Satz 2 EStG). Ein über 18 Jahre altes Kind, das wie P im Streitjahr 2004- das 27. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, wird u.a. dann nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, Abs. 4 Satz 2 EStG berücksichtigt, wenn es für einen Beruf ausgebildet wird und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und Bezüge 7.680 EUR im Kalenderjahr nicht übersteigen.

Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streifall befand sich P während des gesamten Streitjahrs i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG in Berufsausbildung.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs haben jedoch die Eltern eines verheirateten Kindes für dieses grundsätzlich keinen Anspruch auf die Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG mehr, weil mit der Eheschließung des Kindes nicht mehr die Eltern vorrangig, sondern der Ehegatte des Kindes zu seinem Unterhalt verpflichtet ist (§ 1608 Satz 1 BGB i.V.m. §§ 1360, 1360a BGB). Anders liegt der Fall nur, wenn das Einkommen des Ehepartners so gering ist, dass er zum (vollständigen) Unterhalt nicht in der Lage ist, das Kind ebenfalls nicht über ausreichende eigene Einkünfte und Bezüge verfügt und die Eltern deshalb weiterhin für das Kind aufkommen müssen sog. Mangelfall-1. Danach ist ein solcher Fall anzunehmen, wenn die Einkünfte und Bezüge des Kindes einschließlich der Unterhaltsleistungen des Ehepartners den Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG von 7.680 EUR nicht überschreiten2.

Ein Mangelfall liegt aber nicht vor, weil bereits die Einkünfte des P den maßgeblichen Grenzbetrag von 7.680 EUR überschreiten. Etwaige Unterhaltsleistungen des P an dessen Ehefrau sind wie der Bundesfinanzhof jüngst in seinem Urteil vom 7. April 20113 entschieden hat- bei der Berechnung nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG nicht Einkünfte mindernd zu berücksichtigen. Dahinstehen kann, ob etwaige Unterhaltsleistungen des P an dessen Kind N zu berücksichtigen sind. Jedenfalls scheidet ein höherer als hälftiger Abzug der typisierend nach der in Abschn. 63.04.01.1 Abs. 2 DA-FamEStG4 genannten Methode zu ermittelnden Unterhaltsbelastung aus. Danach ergibt sich allenfalls ein zu berücksichtigender Betrag von 1.980 EUR, so dass sich die Einkünfte des P auf mindestens 8.588 EUR belaufen (= 10.568 EUR ./. 1.980 EUR).

Der Begriff der Einkünfte im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG entspricht dem in § 2 Abs. 2 EStG definierten Begriff und ist je nach Einkunftsart als Gewinn oder Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu verstehen. Erzielt das Kind wie im Streitfall P- Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sind daher von den Bruttoeinnahmen die Werbungskosten abzuziehen5. Darüber hinaus sind nach dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 11. Januar 20056 im Wege verfassungskonformer Auslegung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG Einkünfte ebenso wie die Bezüge- nur zu berücksichtigen, soweit sie zur Bestreitung des Unterhalts und der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind. Es ist jeweils im Einzelfall zu prüfen, welche Teile der Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 2 EStG wegen eines sonst vorliegenden Grundrechtsverstoßes im Wege verfassungskonformer Einschränkung nicht angesetzt werden dürfen7.

Auch sind etwaige Unterhaltsleistungen des P an N nicht in voller (= 3.960 EUR), sondern wenn überhaupt- nur in hälftiger Höhe (= 1.980 EUR) Einkünfte mindernd zu berücksichtigen.

Nach der jüngsten BFH-Rechtsprechung sind etwaige Unterhaltsleistungen des Kindes an dessen Ehefrau nicht Einkünfte mindernd zu berücksichtigen8. Daher ist zweifelhaft, ob Abweichendes für etwaige Unterhaltsleistungen des Kindes an dessen eigenes Kind gelten kann. Der Familienleistungsausgleich soll eine verminderte Leistungsfähigkeit ausgleichen bzw. steuerlich berücksichtigen, die auf Unterhaltspflichten der Eltern gegenüber ihren Kindern beruht. Von anderer Seite gegen ein Kind gerichtete Unterhaltsforderungen wie hier etwaige Unterhaltsansprüche des N- erhöhen nicht den Bedarf des Kindes (P) i.S. des § 1610 BGB gegenüber seinen Eltern9. Würde man gleichwohl etwaige Unterhaltsleistungen des P an N Einkünfte mindernd berücksichtigen, legte man im Verhältnis der Kläger zu P einen über das gesetzliche Maß hinausgehenden Bedarf des P zugrunde. Dies dürfte verfassungsrechtlich nicht geboten sein. Selbst für den Fall, dass die Kläger bereits zivilrechtlich ggf. anteilig- gegenüber N zum Unterhalt verpflichtet sein sollten (vgl. § 1601 BGB), bliebe die Abzugsfähigkeit der Unterhaltsbelastung des P zweifelhaft. Das Kinderexistenzminimum des N wird nämlich bereits bei seinen Eltern, d.h. bei P und dessen Ehefrau freigestellt. Damit bestünde kein Bedürfnis, dieses nochmals mittelbar über P bei den Klägern freizustellen.

Die vorstehend genannte Frage kann jedoch unbeantwortet bleiben, weil der Höhe nach wie auch in der DA-FamEStG10 geregelt und von mehreren Finanzgerichte11 entschieden- allenfalls eine Unterhaltsbelastung des P in Höhe von 1.980 EUR berücksichtigt werden könnte.

Für Zwecke der Jahresgrenzbetragsberechnung nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ist der Unterhaltsbedarf des N (Enkel der Kläger) typisierend mit einem Betrag von 3.960 EUR anzusetzen, der sich aus der Differenz des in § 32 Abs. 6 EStG geregelten Betrags von 5.808 EUR für das Kinderexistenzminimum (Kinderfreibetrag von 3.648 EUR; Betreuungsfreibetrag von 2.160 EUR) und dem für N bezahlten Kindergeld von 1.848 EUR ergibt12. Auch wenn die Eltern zivilrechtlich ihrem minderjährigen Kind Unterhalt nicht hälftig, sondern anteilig nach dem Verhältnis der Mittel aus Arbeit und Vermögen (§ 1360 Satz 1 BGB) bzw. nach ihren Einkommens- und Vermögensverhältnissen schulden (§ 1606 Abs. 3 Satz 1 BGB), ist aus Gründen der Vereinfachung und Praktikabilität grundsätzlich von hälftigen Unterhaltslastquoten der Eltern auszugehen. Maßgeblich hierfür ist, dass die Eltern ihre Unterhaltsverpflichtung gegenüber ihren minderjährigen Kindern nicht allein durch die Aufbringung der erforderlichen Geldmittel, sondern gerade auch durch nichtmonetäre Leistungen wie Haushaltsführung sowie Erziehung und Betreuung des Kindes erfüllen (vgl. § 1360 Satz 2 BGB, § 1606 Abs. 3 Satz 2 BGB). Leben die minderjährigen Kinder gemeinsam mit beiden Eltern, wird der Unterhalt von den Eltern regelmäßig in Natur (Naturalunterhalt) erbracht (§ 1612 Abs. 2 BGB)13. Dabei stellt die alleinige Haushaltsführung durch einen Ehegatten (sog. Haushaltsführungsehe) gemäß § 1360 Satz 2 BGB regelmäßig einen gleichwertigen, nicht ergänzungsbedürftigen Beitrag zum Familienunterhalt dar14. Leben die Ehegatten getrennt und ist nur ein Elternteil barunterhaltspflichtig, steht der Betreuungsunterhalt des einen Ehegatten dem Barunterhalt des anderen gemäß § 1606 Abs. 3 Satz 2 BGB in der Regel ebenfalls gleichwertig gegenüber. Aber auch in den anderen möglichen Ehe- bzw. Betreuungsmodellen, in denen die nichtmonetären Unterhaltsleistungen eines Elternteils keinen gleichwertigen Beitrag zum Kindesunterhalt darstellen, ist zur Vermeidung schwieriger Bewertungsfragen von hälftigen Unterhaltslastquoten der Eltern auszugehen; anderenfalls stünde man vor der nur schwer lösbaren Aufgabe, den nichtmonetären Unterhaltsleistungen einen angemessenen Geldwert beizumessen.

Danach ist es unerheblich, dass die Ehefrau des P ihren Beitrag zum Familien- bzw. Kindesunterhalt in anderer Form als durch Aufbringung von Geldmitteln erbracht hat.

Etwaige Unterhaltsleistungen des P an seine Ehefrau sind nicht Einkünfte mindernd zu berücksichtigen. Wegen der Einzelheiten wird auf das BFH-Urteil vom 7. April 20113 verwiesen.

Eine Hinzurechnung des Kindergeldes gemäß § 31 Satz 4 EStG zur Einkommensteuer scheidet daher bereits deshalb aus, weil für P keine Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG zu gewähren sind.

Das Finanzgericht hat im Streitfall aus seiner Sicht zu Recht- nicht geprüft, ob die von den Klägern erbrachten Unterhaltsleistungen, soweit sie auf P entfallen15, gemäß § 33a Abs. 1 EStG als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt werden können. Insoweit fehlen Feststellungen zu den Tatbestandsvoraussetzungen des § 33a Abs. 1 EStG, so dass der Bundesfinanzhof nicht über die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids entscheiden kann.

Bei erneuter Verhandlung wird das Finanzgericht insbesondere die neue Rechtsprechung des BFH zu § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG zu berücksichtigen haben. Danach knüpft die gesetzliche Unterhaltsberechtigung i.S. des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG an die zivilrechtlichen Voraussetzungen eines Unterhaltsanspruchs Anspruchsgrundlage, Bedürftigkeit, Leistungsfähigkeit- an und beachtet auch die Unterhaltskonkurrenzen nach §§ 1606, 1608 BGB16. Das bedeutet, dass die Bedürftigkeit des Unterhaltsempfängers nach § 1602 BGB nicht mehr typisierend unterstellt werden darf, sondern konkret zu bestimmen ist. Dies muss nach Auffassung des erkennenden BFHs unabhängig davon gelten, ob sich der Sachverhalt im In- oder Ausland ereignet17.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 4. August 2011 – III R 48/08

  1. vgl. BFH, Urteil vom 19.05.2004 – III R 30/02, BFHE 206, 244, BStBl II 2004, 943[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 19.04.2007 – III R 65/06, BFHE 218, 70, BStBl II 2008, 756[]
  3. BFH, Urteil vom 07.04.2011 – III R 72/07[][]
  4. BStBl I 2004, 742, 773[]
  5. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteil vom 17.06.2010 – III R 59/09, BFHE 230, 142, BStBl II 2011, 121[]
  6. BVerfG, Beschluss vom 11.01.2005 – 2 BvR 167/02, BVerfGE 112, 164[]
  7. z.B. BFH, Urteil vom 21.10.2010 – III R 18/10, BFH/NV 2011, 251[]
  8. vgl. BFH, Urteil vom 07.04.2011 – III R 72/07[]
  9. vgl. BGH, Urteil vom 06.12.1984 – IVb ZR 53/83, BGHZ 93, 123; Palandt/Brudermüller, Bürgerliches Gesetzbuch, 70. Aufl., § 1610 Rz 8; Mutschler in BGB-RGRK, 12. Aufl., § 1610 Rz 25[]
  10. Abschn. 63.04.01.1 Abs. 2 DA-FamEStG, BStBl I 2004, 742, 773; Abschn. 63.04.03.4 Abs. 1 DA-FamEStG, BStBl I 2009, 1030, 1084[]
  11. FG Düsseldorf, Urteil vom 14.06.2007 – 14 K 2833/06 Kg, EFG 2007, 1887; FG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 04.12.2006 – 4 K 1015/03, EFG 2007, 696[]
  12. FG Düsseldorf in EFG 2007, 1887[]
  13. vgl. Erman/Hammermann, BGB, 12. Aufl., § 1612 Rz 13[]
  14. Staudinger/Voppel (2007), § 1360 Rz 25, m.w.N.[]
  15. vgl. hierzu BFH, Urteil vom 19.06.2002 – III R 28/99, BFHE 199, 355, BStBl II 2002, 753[]
  16. BFH, Urteile vom 05.05.2010 – VI R 29/09, BFHE 230, 12, BStBl II 2011, 116; vom 30.06.2010 – VI R 35/09, BFHE 230, 538, BStBl II 2011, 267[]
  17. gleicher Ansicht Bergkemper, jurisPR-SteuerR 47/2010 Anm. 6[]