Zahlungen der Sportförderung an einen Leistungssportler – als gewerbliche Einnahmen

Steht eine -an sich nicht steuerbare- sportliche Betätigung mit ihrer gewerblichen Vermarktung im Rahmen von Sponsorenverträgen in einem untrennbaren Sachzusammenhang, bilden beide Tätigkeiten einen einheitlichen Gewerbebetrieb, sodass auch die Sporttätigkeit von der Steuerpflicht erfasst wird.  Liegt ein einheitlicher Gewerbebetrieb als Sportler vor, stellen finanzielle Unterstützungsmaßnahmen der Sportförderung aufgrund des weiten Verständnisses des Veranlassungsbegriffs Betriebseinnahmen dar.

Zahlungen der Sportförderung an einen Leistungssportler – als gewerbliche Einnahmen

Damit können auch die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe an einen Leistungssportler gewerbliche Einnahmen darstellen.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall hatte ein Leistungssportler geklagt, der als erfolgreicher Sportler Mitglied einer Sportfördergruppe war und an (inter-)nationalen Meisterschaften teilnahm. Im Rahmen seines Gewerbebetriebs als „Sportler“ erfasste er die Einnahmen aus seinen Sponsorenverträgen, von denen er die konkreten Aufwendungen im Zusammenhang mit seiner Sporttätigkeit in Abzug brachte. Die ihm von der Stiftung Deutsche Sporthilfe gewährten Leistungen (Kader-Förderung, Prämien für Platzierungen bei den Olympischen Spielen) sah er hingegen als sonstige Einkünfte an, denen er ohne weitere Nachweise Werbungskosten in gleicher Höhe gegenüberstellte. Das Finanzamt erfasste auch die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe als Einnahmen des klägerischen Gewerbebetriebs, ohne jedoch die zusätzlich geltend gemachten Werbungskosten anzuerkennen.

Die hiergegen gerichtete Klage wies das Thüringer Finanzgericht ab1. Der Bundesfinanzhof bestätigte die Vorentscheidung und wies auch die Revision des Leistungssportlers als unbegründet zurück:

Auch die Leistungen der Sportförderung seien durch den Gewerbebetrieb des Leistungssportlers als Sportler veranlasst worden. Zwar sei eine sportliche Betätigung im Ausgangspunkt dem nicht einkommensteuerbaren Bereich zuzurechnen. Sie stehe aber im Streitfall in einem untrennbaren Sachzusammenhang mit der gewerblichen Vermarktung dieser Sporttätigkeit im Rahmen von Sponsorenverträgen, da sich die kostenintensive Betätigung als Spitzensportler und der Abschluss substantieller Ausrüster- und Sponsorenverträge wechselseitig bedingten. Beide Tätigkeiten bildeten einen einheitlichen Gewerbebetrieb. Diesem Gewerbebetrieb seien auch die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe als betrieblich veranlasste Einnahmen zuzurechnen. Sie wiesen den erforderlichen wirtschaftlichen Bezug zur betrieblichen Tätigkeit als Sportler auf. Die Zuwendungen seien nämlich im Hinblick auf besondere sportliche Leistungen des Leistungssportlers erbracht worden und von dessen Leistungsniveau und der Teilnahme an nationalen und internationalen Wettkämpfen abhängig gewesen. Da die konkreten sportbedingten Aufwendungen bereits im Rahmen des Gewerbebetriebs steuerlich berücksichtigt worden seien, komme ein weiterer Ansatz von Betriebsausgaben auch in pauschaler Form nicht mehr in Betracht.

Der Leistungssportler erzielte als professioneller Sportler im Rahmen von Sponsorenverträgen gewerbliche Einkünfte. Dem Gewerbebetrieb sind auch die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe zuzurechnen. Ein Ansatz pauschaler Betriebsausgaben für sportbedingte Aufwendungen in gleicher Höhe ist nicht vorzunehmen.

Gewerbliche Einkünfte aus Sponsorenverträgen

Die Würdigung des Finanzgericht, die berufsmäßig ausgeübte sportliche Betätigung des Leistungssportlers und deren gewerbliche Vermarktung im Rahmen von Sponsorenverträgen im Streitjahr 2014 einheitlich und die damit zusammenhängenden Einnahmen und Ausgaben dementsprechend als Einkünfte aus einem Gewerbebetrieb zu qualifizieren, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Unter einem Gewerbebetrieb ist gemäß § 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes, § 15 Abs. 2 EStG jede selbständige nachhaltige Tätigkeit zu verstehen, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, falls sie den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreitet und es sich nicht um die Ausübung von Land- und Forstwirtschaft (§ 13 EStG) oder einer selbständigen Arbeit (§ 18 EStG) handelt2.

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Bei der Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb einerseits und der nicht steuerbaren Sphäre sowie anderen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 1 Nrn. 1, 3 bis 7 EStG) andererseits ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse und auf die Verkehrsanschauung abzustellen3.

Im Fall mehrerer (z.B. freiberuflicher und gewerblicher) Betätigungen sind diese regelmäßig getrennt zu erfassen, auch wenn zwischen ihnen gewisse sachliche und wirtschaftliche Berührungspunkte bestehen. Ein untrennbarer Sachzusammenhang ist aber anzunehmen und damit eine einheitliche Erfassung der gesamten Betätigung geboten, wenn die Tätigkeiten sich gegenseitig bedingen und derart miteinander verflochten sind, dass sie nach der Verkehrsauffassung als einheitliche Tätigkeit (im Rahmen eines Betriebs) anzusehen sind4.

Die vorstehenden -zu mehreren steuerpflichtigen Betätigungen- entwickelten Rechtsgrundsätze gelten entsprechend im Fall sachlich untrennbar zusammenhängender Tätigkeiten, bei denen die eine steuerpflichtig ist und die andere dem nicht einkommensteuerbaren Bereich zuzurechnen ist.

Zwar ist die oben genannte BFH-Rechtsprechung dadurch gekennzeichnet, dass die steuerliche Relevanz der jeweiligen (Einzel-)Betätigung außer Frage steht und mithilfe des Maßstabs der Untrennbarkeit des Sachzusammenhangs lediglich die Frage einer getrennten oder einheitlichen Einkünftequalifikation beantwortet werden soll. Die ihr zugrundeliegende Erwägung, dass Tätigkeiten dadurch, dass sie sich wechselseitig bedingen und miteinander verflochten bzw. verbunden sind, steuerlich eine Einheit bilden können, ist aber auch im Allgemeinen zutreffend. Daher kann aufgrund einer wertenden Betrachtung unter Berücksichtigung der Verkehrsanschauung eine isoliert der nicht steuerbaren Sphäre zuzuordnende Tätigkeit durch eine besonders enge Verbindung mit der steuerpflichtigen Betätigung von der Steuerpflicht miterfasst werden.

Der hier vertretenen Ansicht steht das BFH-Urteil vom 19.11.19855 nicht entgegen. In jenem Verfahren hatte das Finanzgericht die an Spitzensportler geleisteten Zahlungen aus Werbeverträgen mit Ausrüsterfirmen als Einkünfte aus Gewerbebetrieb qualifiziert, die gelegentlich der als Hobby betriebenen Teilnahme am Sport erzielt worden seien. Dem Einwand jenes Leistungssportlers, er habe den Sport aus Begeisterung betrieben und dies könne keine gewerbliche Tätigkeit sein, hat der Bundesfinanzhof entgegengehalten, dass bei dieser Betrachtung nicht hinreichend zwischen dem unentgeltlich ausgeübten Sport einerseits und dem gelegentlich dieser Sportausübung gezeigten merkantilen Verhalten andererseits unterschieden werde; nur das Letztere sei als gewerbliche Tätigkeit angesehen worden. Der BFH hat in dem Urteil in BFHE 146, 115, BStBl II 1986, 424 somit nur entschieden, dass die Unentgeltlichkeit der ausgeübten sportlichen Betätigung nicht die Steuerpflicht der gewerblichen Werbetätigkeit entfallen lässt. Zu der Frage, ob im Falle eines untrennbaren Zusammenhangs dieser Bereiche eine einheitliche steuerliche Betrachtung geboten sein kann, verhält sich die Entscheidung nicht.

Nach Maßgabe dessen ist das Finanzgericht auf der Grundlage seiner tatsächlichen Feststellungen, die insoweit nicht mit Verfahrensrügen angegriffen worden und daher für den Bundesfinanzhof bindend sind (vgl. § 118 Abs. 2 FGO), in revisionsrechtlich unbedenklicher Weise zu der Wertung gelangt, die -im Ausgangspunkt dem nicht einkommensteuerbaren Bereich zuzurechnende- sportliche Tätigkeit des Leistungssportlers und seine -unstreitig- gewerbliche Werbetätigkeit im Rahmen von Sponsorenverträgen stellten sich aufgrund untrennbaren Sachzusammenhangs insgesamt als gewerbliche Betätigung i.S. von § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG dar.

Die finanzgerichtlichen Ausführungen stellen zwar bezüglich des „untrennbaren Zusammenhangs“ ausdrücklich nur auf die Verbindung zwischen den in Rede stehenden Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe und dem als Einheit qualifizierten Gewerbebetrieb ab. Letzteres -der einheitliche Betrieb- setzt allerdings eine entsprechend enge Verbindung zwischen sportlicher Betätigung und steuerpflichtiger gewerblicher Werbetätigkeit voraus. Insoweit charakterisiert das Finanzgericht den Leistungssportler im angegriffenen Urteil als „gewerblichen Profisportler“, dessen sportbedingte Einnahmen (aus den Werbe- bzw. Sponsorenverträgen) angesichts ihrer Höhe und dessen zeitliches Engagement im Sport für eine Haupttätigkeit als Berufssportler sprächen.

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Soweit das Finanzgericht nach dem Vorstehenden unterschiedslos von einer einheitlichen „gewerblichen Sportlertätigkeit“ ausgeht, ist diese Wertung revisionsrechtlich unbedenklich.

Dem -in rechtlicher Hinsicht unspezifischen- Einwand des Leistungssportlers gegen seine Einordnung als „Profisportler“ ist entgegenzuhalten, dass es für die Frage der Berufsmäßigkeit (Nachhaltigkeit) einer Tätigkeit nicht auf diese vom Finanzgericht gewählte Bezeichnung ankommt; es ist (ebenfalls) nicht entscheidend, ob der Steuerpflichtige nach den Kategorien seines Sportverbandes als Amateur gilt6. Zudem ist diese Erkenntnis für die Beantwortung der vorliegend relevanten Frage, ob die gewerbliche Werbetätigkeit und die sportliche Betätigung des Leistungssportlers auf der Einkünfteebene zu einer Einheit zu verklammern sind, nicht weiterführend. Ebenso wenig ist entscheidend, ob der (einheitliche) Betrieb als Sportler haupt- oder -wie der Leistungssportler sinngemäß vorträgt- nur nebenberuflich betrieben worden ist.

Indes kommt -unabhängig von dem verwendeten Begriff des „Profisportlers“- in der finanzgerichtlichen Würdigung zum Ausdruck, dass im Streitfall die Betätigung des Leistungssportlers über eine (isoliert zu betrachtende) Sportausübung als Freizeitbeschäftigung weit hinausgeht, vielmehr die festgestellten Umstände -vor allem die Höhe der mit dem Sport erzielten („sportbedingten“) Werbeeinnahmen und das zeitliche Engagement im Sport- den Schluss auf eine insgesamt einkünfterelevante gewerbliche Sportlertätigkeit zulassen.

Der Leistungssportler zieht zu Recht nicht in Zweifel, dass er mit seiner -von ihm selbst als Einheit gewerteten- Betätigung als Sportler mit Werbeeinnahmen aus dem Sponsoring selbständig und am Markt gegen Entgelt tätig geworden ist. Dies geschah nachhaltig, da der Leistungssportler daraus subjektiv und auch objektiv erkennbar für die Dauer seiner Sportlertätigkeit eine ständige Erwerbsquelle machen wollte. Dies kann dem Hinweis des Finanzgericht auf die absolute Höhe der Einnahmen des Leistungssportlers aus den Sponsorenverträgen -unabhängig von der Vergleichbarkeit mit dem Durchschnittseinkommen bei anderen Berufsgruppen- sowie auf sein hohes zeitliches Engagement im Sport -nach den Angaben in seiner Steuererklärung suchte der Leistungssportler seine Arbeitsstätte im Streitjahr nur an insgesamt 39 Tagen auf- entnommen werden. Angesichts der für das Streitjahr erklärten Betriebseinnahmen und der insoweit geltend gemachten -deutlich geringeren- Betriebsausgaben bestehen zudem keine Bedenken hinsichtlich des Vorliegens der erforderlichen Gewinnerzielungsabsicht.

Sowohl die für die Sportausübung zur Verfügung gestellten Ausrüstungsgegenstände als auch die Erlöse aus Sponsorenverträgen dienen der Finanzierung einer (kostenintensiven) Betätigung als Spitzensportler, wobei letztere wiederum eine Voraussetzung für den Abschluss substantieller Ausrüster- und Sponsorenverträge darstellt. Der so angenommene finanzielle Einsatz des Sportlers selbst entspricht den Einlassungen des Leistungssportlers, der hervorgehoben hat, dass er sich trotz teilweiser Gestellung auf eigene Kosten um … sowie um die Vorbereitung für das Training und die Wettkämpfe habe kümmern müssen. Damit ergibt sich aus dem gerade beschriebenen besonderen Verhältnis zwischen entgeltlicher Werbetätigkeit und Leistungssportbetätigung, dass sich diese Bereiche wechselseitig bedingen und miteinander verflochten sind, so dass insoweit ein einheitlicher Gewerbebetrieb anzunehmen ist.

Von einem einheitlichen Betrieb als Sportler geht auch der Leistungssportler selbst aus. So hat er im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung den Gewinn aus Gewerbebetrieb als „Sportler“ als Überschuss der Einnahmen aus Sponsorenverträgen über die Aufwendungen im Zusammenhang mit der Sporttätigkeit ermittelt. Damit hat er selbst einen einkommensteuerrechtlichen Zusammenhang zwischen beiden Betätigungen hergestellt, indem er nicht nur die unmittelbar durch die Erzielung der Werbeeinnahmen veranlassten Betriebsausgaben, sondern auch diejenigen Ausgaben in Ansatz gebracht hat, die mit seiner sportlichen Tätigkeit in Zusammenhang stehen.

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Zwar ist eine vom Steuerpflichtigen vorgenommene Eigenqualifikation seiner Handlungen rechtlich unbeachtlich, sofern diese nicht durch die tatsächlichen Gegebenheiten gedeckt ist7. Sie zeigt hier aber zutreffend, dass gerade die Einnahmen aus den Sponsorenverträgen es dem Leistungssportler ermöglichen sollten, weiterhin dem von ihm betriebenen -kostenintensiven- Spitzensport nachgehen zu können.

Die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe

Die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe sind dem Gewerbebetrieb des Leistungssportlers zuzurechnen. Liegt -wie hier- ein einheitlicher Gewerbebetrieb als Sportler vor, so werden von diesem auch finanzielle Unterstützungsmaßnahmen an den Betriebsinhaber -vorliegend die Zahlungen der S- erfasst. Ob diese Zahlungen -ohne Bezug zu einer anderen Erwerbsquelle steuerpflichtiger Einnahmen- einkommensteuerlich wiederkehrende Bezüge darstellen können, bedarf hier keiner Entscheidung, da der Tatbestand des § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG im Verhältnis zu den anderen Einkunftsarten -und daher vorliegend- subsidiär ist.

Betriebseinnahmen sind in Anlehnung an § 8 Abs. 1 und § 4 Abs. 4 EStG alle Zugänge in Geld oder Geldeswert, die durch den Betrieb veranlasst sind. Ein Wertzuwachs ist betrieblich veranlasst, wenn insoweit ein nicht nur äußerlicher, sondern sachlicher, wirtschaftlicher Zusammenhang gegeben ist8. Als betrieblich veranlasst sind daher nicht nur solche Einnahmen zu werten, die aus der maßgeblichen Sicht des Unternehmers Entgelt für betriebliche Leistungen darstellen. Es ist weder erforderlich, dass der Vermögenszuwachs im Betrieb erwirtschaftet wurde, noch, dass der Steuerpflichtige einen Rechtsanspruch auf die Einnahme hat. Betriebseinnahmen können auch vorliegen, wenn der Steuerpflichtige als Betriebsinhaber Zuwendungen erhält, mit denen weder ein zuvor begründeter Rechtsanspruch erfüllt, noch eine in der Vergangenheit erbrachte Leistung vergütet werden soll9. Erforderlich ist nur, dass die Zuwendung einen wirtschaftlichen Bezug zum Betrieb aufweist10.

Zuwendungen an einen gewerblich tätigen Unternehmer können daher auch dann betrieblich veranlasst sein, wenn sie nicht mit einem konkreten Leistungsaustauschverhältnis in Zusammenhang stehen, sondern aus anderen, auf das Unternehmen bezogenen Gründen gewährt werden. Daher können auch öffentlich-rechtliche Zuschüsse und betriebsbezogene Preise den Betriebseinnahmen hinzugerechnet werden11. Als betriebsbezogen sind dabei Preise anzusehen, die untrennbar mit der betrieblichen Tätigkeit verbunden sind12. Die Betriebsbezogenheit einer Preisverleihung und die Wertung der damit verbundenen Dotation kann sich daraus ergeben, dass die Zuwendung unbeschadet ihres besonderen Rechtsgrundes (Auslobung gemäß § 657 BGB) wirtschaftlich den Charakter eines leistungsbezogenen Entgelts hat. Als privat veranlasst sind dagegen Preise zu beurteilen, die für das Lebenswerk oder das Gesamtschaffen verliehen werden. Mit einer solchen Auszeichnung soll nicht in erster Linie die berufliche Leistung des Preisträgers gewürdigt, sondern seine Persönlichkeit geehrt werden13.

Nach Maßgabe dessen ist die Würdigung des Finanzgericht, die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe seien durch den Gewerbebetrieb des Leistungssportlers als Sportler veranlasst, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

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Nach den Feststellungen des Finanzgericht stehen die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe zwar nicht im Zusammenhang mit einem konkreten Leistungsaustausch. Im Streitfall wurden sie aber im Hinblick auf die -im Rahmen des einheitlichen Gewerbebetriebs erbrachte (betriebliche)- Tätigkeit des Leistungssportlers als Sportler (Sportförderung als Spitzensportler) gewährt.

Den Zahlungen kann außerdem -ähnlich wie bei Preisverleihungen- wirtschaftlich der Charakter als leistungsbezogene Entgelte im untrennbaren Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit des Leistungssportlers als Sportler beigemessen werden. Denn die Zuwendungen wurden im Hinblick auf die besonderen sportlichen Leistungen des Leistungssportlers erbracht. Sie waren von dessen Leistungsniveau und der Teilnahme an nationalen und internationalen Wettkämpfen abhängig. So war die monatliche Zahlung in Höhe von 300 € an die (leistungsbezogene) Zugehörigkeit zum Kader, die in Teilbeträgen ausbezahlte Olympia-Prämie in Höhe von 5.000 € an einen besonderen Leistungserfolg des Leistungssportlers, das Erreichen des Platzes bei den Olympischen Spielen, geknüpft. Die Zuwendungen sind somit Folge seiner gewerblichen Sportlertätigkeit.

Für die einkommensteuerliche Qualifizierung der Zuwendungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe an den Leistungssportler ist demgegenüber nicht entscheidend, ob die Zahlungen von der Stiftung Deutsche Sporthilfe auch (oder vor allem) an Sportler geleistet werden, die keine werberelevanten Sportarten betreiben und daher keine gewerblichen Einkünfte erzielen (hierzu Fischer, jurisPR-SteuerR 45/2019 Anm. 2, unter C.II.). Der vorliegend zu beurteilende Sachverhalt ist dadurch geprägt, dass der Leistungssportler über einen einheitlichen Gewerbebetrieb als Sportler verfügte, mit dem -aufgrund des weiten Verständnisses des Veranlassungsbegriffs- die sportfördernden Zuwendungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe in einem betrieblichen Zusammenhang standen.

Eine andere Wertung ist auch unter Berücksichtigung des Vorbringens des Leistungssportlers nicht gerechtfertigt.

Soweit er angibt, die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe würden -was die Zugehörigkeit zum Kader aufgrund der bisherigen sportlichen Erfolge anbelangt- für die Folgejahre als Ersatz und Ausgleich für die zusätzlichen, zumeist steuerlich nicht abzugsfähigen Ausgaben geleistet und bei Beendigung der Karriere nicht mehr fortgeführt, ist nicht erkennbar, warum dadurch der oben beschriebene untrennbare Zusammenhang durchbrochen wäre. Vielmehr dienten die Zuwendungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe -im Hinblick auf die Kader-Förderung- erkennbar jedenfalls (auch) der Förderung der künftigen gewerblichen Sportausübung sowie der Entwicklung und Erhaltung der sportlichen Leistungsfähigkeit, wofür gerade der Umstand spricht, dass die Zahlungen bei Beendigung des Spitzensports eingestellt werden.

Soweit sich der Leistungssportler gegen die finanzgerichtliche Einordnung der Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe als „nachträgliches Entgelt“ wendet, greift dieser Einwand -jedenfalls im Ergebnis- nicht durch.

Die Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe können wirtschaftlich betrachtet als leistungsbezogene Entgelte gewertet werden. Sie werden -auch- für die in der Vergangenheit erbrachten Leistungen gewährt, selbst wenn die Kader-Förderung nachfolgend nur im Hinblick auf die künftige Sportausübung geleistet werden sollte. In Anbetracht dessen trifft der vom Finanzgericht gewählte Ausdruck „nachträgliches Entgelt“ -sofern im vorstehenden Sinne verwandt- zwar nur einen Aspekt, erscheint aber nicht verfehlt. Jedenfalls ist der Einwand des Leistungssportlers deshalb unerheblich, weil der vom Leistungssportler mit seinem Vorbringen sinngemäß gegebene Hinweis auf die Unentgeltlichkeit der Zuwendungen -wie oben dargelegt- der Annahme eines betrieblichen Zusammenhangs nicht entgegensteht.

Die vom Leistungssportler angeführten Artikel 12 und 17 des Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD-Musterabkommen) betreffend die Zuweisung des Besteuerungsrechts weisen keinerlei Bezug zum Streitfall auf.

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Sollten -wie vom Leistungssportler vorgetragen- bei vergleichbarem Sachverhalt die Zuwendungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe in anderen Bundesländern nicht als Teil der gewerblichen Einkünfte behandelt werden, könnte sich der Leistungssportler darauf nicht mit Erfolg berufen. Läge tatsächlich ein vergleichbarer Sachverhalt vor, beruhte eine solche Verwaltungsauffassung auf einer unzutreffenden Gesetzesauslegung; es bestünde kein Anspruch auf Gleichbehandlung im Unrecht14.

Kein pauschaler Betriebsausgabenabzug

in Ansatz von (pauschalen) Betriebsausgaben für sportbedingte Aufwendungen in Höhe der Zahlungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe ist nicht vorzunehmen.

Bei einem Gewerbetreibenden sind tatsächliche Aufwendungen nach den allgemeinen für Betriebsausgaben geltenden Regeln anzusetzen. Der durch die sportliche Betätigung bedingte Nahrungsmittelmehrbedarf ist einkommensteuerrechtlich nicht berücksichtigungsfähig15.

Im Streitfall ist das Finanzgericht rechtsfehlerfrei davon ausgegangen, der Leistungssportler habe die (abzugsfähigen) sportbedingten Aufwendungen konkret im Rahmen seiner gewerblichen Tätigkeit bereits als Betriebsausgaben geltend gemacht, so dass daneben eine Berücksichtigung in pauschaler Form ausscheidet.

Die Verfügung der OFD Frankfurt am Main vom 21.05.1969 – S 2120 A-1-St – I 1016 zur steuerlichen Behandlung von Zuwendungen an Leistungssportler durch die Stiftung Deutsche Sporthilfe steht dieser Wertung nicht entgegen. Danach sind die Zuwendungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe grundsätzlich als wiederkehrende Bezüge i.S. des § 22 Nr. 1 EStG anzusehen. Bei der Ermittlung der Einkünfte sei davon auszugehen, dass den Zuschüssen in der Regel in gleicher Höhe Werbungskosten gegenüberstünden, sofern nicht in besonderen Einzelfällen eine andere Beurteilung erforderlich werden sollte.

Unabhängig davon, ob die dieser Verwaltungsanweisung zugrundeliegende Auffassung geteilt werden könnte, liegt im Streitfall ein „besonderer Einzelfall“ vor, der eine andere Beurteilung erforderlich macht. Die Zuwendungen, die der Leistungssportler von der Stiftung Deutsche Sporthilfe erhalten hat, unterfallen nicht § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG. Sie bilden vielmehr lediglich einen Teil der Einnahmen des Gewerbebetriebs des Leistungssportlers als Sportler, in dessen Rahmen die sportbedingten Aufwendungen bereits weitestgehend steuerlich berücksichtigt worden sind.

Ebenso wenig kann sich der Leistungssportler für seine Auffassung auf den Anwendungserlass zur Abgabenordnung in der für das Streitjahr gültig gewesenen Fassung (AEAO) berufen.

Nach Nr. 32 AEAO zu § 67a (Sportliche Veranstaltungen) sind Zahlungen an einen Sportler des Vereins bis zu insgesamt 400 € je Monat im Jahresdurchschnitt für die Beurteilung der Zweckbetriebseigenschaft der sportlichen Veranstaltungen -nicht aber bei der Besteuerung des Sportlers- ohne Einzelnachweis als Aufwandsentschädigung anzusehen. Nr. 34 AEAO zu § 67a regelt, dass Zuwendungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe, Frankfurt am Main, und vergleichbarer Einrichtungen der Sporthilfe an Spitzensportler in der Regel als Ersatz von besonderen Aufwendungen der Spitzensportler für ihren Sport anzusehen sind. Sie sind deshalb nicht auf die zulässige Aufwandspauschale von 400 € je Monat im Jahresdurchschnitt anzurechnen.

Der vorstehend genannten Verwaltungsauffassung ist für die Einkommensbesteuerung der Zuwendungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe beim Leistungssportler nichts zu entnehmen. Dies ergibt sich schon daraus, dass die Vorschrift des § 67a der Abgabenordnung lediglich regelt, unter welchen Voraussetzungen sportliche Veranstaltungen eines Sportvereins einen (steuerbegünstigten) Zweckbetrieb darstellen. Die Gesetzesnorm weist jedoch keinerlei Bezug zur Einkommensbesteuerung des Sportlers auf. Dementsprechend bestimmt auch Nr. 32 AEAO zu § 67a ausdrücklich, dass die Wertung von Zahlungen als Aufwandspauschale nicht bei der Besteuerung des Sportlers gilt. Nichts anderes kann für die Anweisung Nr. 34 betreffend die Zuwendungen der Stiftung Deutsche Sporthilfe gelten17.

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Sofern der Leistungssportler mit dem in der Revisionsbegründung enthaltenen Einwand, er habe Bedenken dagegen, dass das Finanzgericht Auszüge aus dem über ihn erstellten „Wikipedia“-Eintrag verwendet habe, eine Verfahrensrüge erheben wollte, entspräche diese nicht den Darlegungsanforderungen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b FGO, da weder die Tatsachen (genau) bezeichnet werden, aus denen sich der behauptete -hier nicht näher bezeichnete- Verfahrensverstoß ergeben soll, noch dargelegt wird, inwieweit das angefochtene Urteil -ausgehend von dem materiell-rechtlichen Standpunkt des Finanzgericht- auf dem Verfahrensmangel beruhen kann18.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 15. Dezember 2021 – X R 19/19

  1. Thür. FG, Urteil vom 20.03.2019 – 3 K 273/17[]
  2. vgl. BFH, Beschluss vom 20.02.2013 – GrS 1/12, BFHE 140, 282, BStBl II 2013, 441, Rz 32[]
  3. BFH, Beschlüsse vom 03.07.1995 – GrS 1/93, BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617, unter C.I.; und vom 10.12.2001 – GrS 1/98, BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291, unter C.II.; BFH, Urteile vom 20.12.2000 – X R 1/97, BFHE 194, 198, BStBl II 2001, 706, unter II. 2.a; und vom 09.07.2019 – X R 9/17, BFHE 265, 354, BStBl II 2021, 418, Rz 24[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 11.07.1991 – IV R 33/90, BFHE 165, 362, BStBl II 1992, 353, unter I. 3.a[]
  5. BFH, Urteil vom 19.11.1985 – VIII R 104/85, BFHE 146, 115, BStBl II 1986, 424, unter I. 4.[]
  6. vgl. BFH, Urteil vom 19.07.1990 – IV R 82/89, BFHE 161, 144, BStBl II 1991, 333, unter 3.a[]
  7. vgl. BFH, Urteil vom 17.06.2020 – X R 26/18, BFH/NV 2021, 314, Rz 21[]
  8. vgl. BFH, Urteil vom 01.12.2020 – VIII R 21/17, BFHE 271, 482, BStBl II 2021, 609, Rz 27; BFH, Urteil vom 12.11.2014 – X R 39/13, BFH/NV 2015, 486, Rz 15[]
  9. ständige Rechtsprechung, BFH, Urteil vom 14.03.2006 – VIII R 60/03, BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650, unter II. 1.a, m.w.N.; BFH, Urteil vom 02.09.2008 – X R 25/07, BFHE 223, 35, BStBl II 2010, 550, unter II. 1.[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 30.11.2016 – VIII R 41/14, BFH/NV 2017, 1180, Rz 17[]
  11. vgl. BFH, Urteil in BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650, unter II. 1.c[]
  12. vgl. BFH, Urteil vom 14.03.1989 – I R 83/85, BFHE 156, 462, BStBl II 1989, 650, unter II.a[]
  13. vgl. BFH, Urteil vom 09.05.1985 – IV R 184/82, BFHE 143, 466, BStBl II 1985, 427, unter 1.[]
  14. vgl. BFH, Urteil vom 23.01.2013 – X R 43/09, BFHE 240, 147, BStBl II 2013, 608, Rz 38[]
  15. so schon BFH, Urteil vom 09.04.2014 – X R 40/11, BFH/NV 2014, 1359, Rz 17, 33[]
  16. basierend auf dem Erlass des Hessischen Ministeriums der Finanzen vom 12.05.1969 – S 2120 A-95-II A 21[]
  17. a.A. wohl Fischer, jurisPR-SteuerR 45/2019 Anm. 2, unter C.III.[]
  18. vgl. Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., § 120 Rz 66, 68[]

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