Lieferzeitpunkt als zwingende Rechnungsangabe

Der Bundesfinanzhof hat in einem heute veröffentlichten Urteil klargestellt, dass in einer Rechnung der Zeitpunkt der Lieferung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG 2005) außer bei Rechnungen über An- oder Vorauszahlungen auch dann zwingend anzugeben ist, wenn er mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch ist.

Lieferzeitpunkt als zwingende Rechnungsangabe

Gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG 2005 ist für den Vorsteuerabzug der Besitz einer nach den §§ 14, 14a UStG 2005 ausgestellten Rechnung erforderlich. Nach dem Wortlaut des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG 2005 ist zweifelhaft, ob der Zeitpunkt der Lieferung auch dann anzugeben ist, wenn er mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt. Der BFH hat die Angabe des Leistungszeitpunkts für erforderlich gehalten, weil dies dem Gemeinschaftsrecht entspricht und weil anderenfalls für die Finanzverwaltung der Zeitpunkt der Entstehung der Umsatzsteuer und des Rechts auf Vorsteuerabzug nicht überprüfbar ist.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Eine nach § 14 UStG ausgestellte Rechnung liegt vor, wenn diese die nach § 14 Abs. 4 UStG erforderlichen Pflichtangaben enthält.

Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG muss eine Rechnung folgende Angabe enthalten:

“… den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung oder der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1, sofern dieser Zeitpunkt feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch ist”.

Dieser Wortlaut ist insofern nicht eindeutig, als es danach auch möglich erscheint, dass die Angabe des Zeitpunkts der Leistung entbehrlich ist, sofern dieser mit dem Rechnungsdatum übereinstimmt. Dass das Leistungsdatum auch in diesem Fall zwingend anzugeben ist, ergibt sich jedoch sowohl aus einer richtlinienkonformen Auslegung als auch aus dem Zweck des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG.

§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG hat seine gemeinschaftsrechtliche Grundlage in Art. 22 Abs. 3 Buchst. b Unterabs. 1 7. Gedankenstrich der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern in der im Streitjahr geltenden Fassung. Danach muss eine Rechnung für Mehrwertsteuerzwecke u.a. folgende Angabe enthalten: “… das Datum, an dem die Lieferung der Gegenstände oder die Dienstleistung bewirkt bzw. abgeschlossen wird, oder das Datum, an dem die Vorauszahlung nach Buchstabe a) Unterabsatz 2 geleistet wird, sofern dieses Datum feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch ist”. Diese Bestimmung unterscheidet nach ihrem Wortlaut zwischen dem Leistungsdatum und dem Datum einer An- oder Vorauszahlung. Der letzte Halbsatz dieser Norm (“sofern dieses Datum feststeht …”) bezieht sich dabei nur auf die zweite Alternative, also auf das Datum einer An- bzw. Vorauszahlung. Andernfalls hätte, so die Ansicht des BFH, der Richtliniengeber formuliert: “sofern diese Daten feststehen …”.

Auch aus dem Zweck des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG folgt nach Ansicht des BFH, dass das Leistungsdatum grundsätzlich anzugeben ist. Die Pflichtangaben in § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 bis 9 UStG und damit auch die Angabe des Leistungsdatums nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG verfolgen das Ziel, die Erhebung der Umsatzsteuer und ihre Überprüfung sicherzustellen. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) müssen die Rechnungsangaben daher eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug ermöglichen1. Sofern eine Rechnung kein Leistungsdatum enthält, ist für die Finanzverwaltung nicht ersichtlich, wann die hiermit zusammenhängende Umsatzsteuer und der damit korrespondierende Anspruch auf Vorsteuerabzug entstanden ist. Wäre ein Leistungsdatum –entsprechend der Auffassung der Klägerin– bei identischem Leistungs- und Rechnungsdatum entbehrlich, bestünde für die Finanzverwaltung bei einer Rechnung ohne Leistungsdatum stets die Ungewissheit, ob das Leistungsdatum mit dem Rechnungsdatum übereinstimmt oder Ersteres aus anderen Gründen fehlt. Eine leichte und einfache Erkennbarkeit des zutreffenden Voranmeldungszeitraums wäre mit einem derartigen Verständnis von § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG nicht zu vereinbaren.

Vor dem Hintergrund dieses Normzwecks erschließt sich auch, weshalb der Gesetzgeber auf die Angabe eines Datums nur in den eng begrenzten Ausnahmefällen der Voraus- und Anzahlungsrechnungen verzichten wollte. Bei diesen ist dem leistenden Unternehmer nämlich die Angabe des Datums der Zahlung regelmäßig nicht möglich, da hier der Leistungsempfänger grundsätzlich erst nach oder gleichzeitig mit der Rechnungsstellung zahlt. Hingegen erfolgt bei allen übrigen Sachverhalten die Rechnungsstellung in der Regel nach Leistungserbringung, so dass die Angabe des Leistungsdatums dem Unternehmer grundsätzlich auch keine Schwierigkeiten bereitet.

Dieses Normverständnis wird auch bestätigt durch die Neufassung des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG durch Art. 7 Nr. 7 des Jahressteuergesetzes 2007 vom 13. Dezember 20062. Danach muss die Rechnung enthalten:

“… den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt”.

Nach der Gesetzesbegründung handelt es sich hierbei nur um eine redaktionelle Änderung3.

Es verstößt auch nicht gegen den europarechtlichen Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, dass der Leistungszeitpunkt in einer Rechnung anzugeben ist.

Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gehört nach ständiger Rechtsprechung des EuGH zu den allgemeinen Grundsätzen des Gemeinschaftsrechts. Hierbei ist zu prüfen, ob eine Regelung zur Verwirklichung des mit ihr verfolgten konkreten Ziels erforderlich und geeignet ist und die Ziele und Grundsätze der Richtlinie 77/388/EWG nicht mehr als erforderlich beeinträchtigt4.

Die zwingende Angabe des Leistungszeitpunkts ist aufgrund der oben aufgeführten Gründe erforderlich und geeignet, die korrekte Erhebung der Umsatzsteuer sicherzustellen. Sie beeinträchtigt die Interessen des Leistungsempfängers schon deshalb nicht mehr als erforderlich, weil dieser, wenn er eine Rechnung ohne Angabe des Leistungszeitpunkts erhält, vom leistenden Unternehmer eine korrigierte, den Anforderungen des § 14 UStG entsprechende Rechnung verlangen kann.

Ein anderes Ergebnis ergibt sich auch nicht aus der EuGH-Rechtsprechung5. Der EuGH hat in diesem Fall den Vorsteuerabzug zugelassen, obwohl die Rechnung den Leistungsempfänger nicht korrekt bezeichnete. Die Angabe des Leistungsempfängers gehörte damals jedoch nicht zu den gemeinschaftsrechtlich zwingend vorgeschriebenen Pflichtangaben. § 14 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 UStG in der damals geltenden Fassung beruhte vielmehr auf einer Maßnahme nach Art. 22 Abs. 3 Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG in der Fassung der Richtlinie 91/680/EWG des Rates vom 16. Dezember 1991 zur Ergänzung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems und zur Änderung der Richtlinie 77/388/EWG im Hinblick auf die Beseitigung der Steuergrenzen. Im Streitfall hingegen hat § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG seine Grundlage in zwingend anzuwendendem Gemeinschaftsrecht.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 17. Dezember 2008 – XI R 62/07

  1. vgl. BFH, Urteil vom 6. Dezember 2007 V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695, unter II.3.b, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 6. April 2006 V B 22/06, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung –HFR– 2006, 1023, unter II.2.a []
  2. BGBl I 2006, 2878 []
  3. vgl. BTDrucks 16/2712, S. 76 []
  4. vgl. EuGH, Urteile vom 19. September 2000 Rs. C-177/99 und C-181/99 –Ampafrance und Sanofi–, Slg. 2000, I-7013, Randnrn. 42 f., und vom 21. Februar 2008 Rs. C-271/06 –Netto Supermarkt–, HFR 2008, 408, Randnrn. 18 f. []
  5. insbesondere nicht aus dem Urteil in Slg. 2005, I-3123 []