Untervermittler und vertriebsunterstützende Maßnahmen in der Umsatzsteuer

Vermittlungsleistungen, die sich auf einzelne Wertpapier- und Anteilsumsätze beziehen, sind auch dann steuerfreie Vermittlungsleistungen i.S.d. § 4 Nr. 8 Buchst. f UStG, wenn sie mithilfe von Untervermittlern erbracht werden. Darüber hinausgehende vertriebsunterstützende Aufgaben, wie etwa die Schulung von Untervermittlern, stellen nach einem aktuellen Urteil des Finanzgerichts Niedersachsen dagegen keine nach § 4 Nr. 8 Buchst. f) UStG umsatzsteuerfreie Vermittlungstätigkeit mehr dar.

Untervermittler und vertriebsunterstützende Maßnahmen in der Umsatzsteuer

Der Einsatz von Untervermittlern

Steuerfrei ist nach § 4 Nr. 8 Buchst. f UStG u. a. die Vermittlung von Anteilen an Gesellschaften. Die Vorschrift dient der Umsetzung von Art. 135 Abs. 1 Buchst. b – f der Mehrwertsteuersystemrichtlinie. Nach der Rechtsprechung des EuGH wird der in Art. 135 Abs. 1 Buchst. b – f der Mehrwertsteuersystemrichtlinie verwendete Begriff der „Vermittlung“ von der Richtlinie nicht definiert. Allerdings hat der EuGH entschieden, dass es sich bei der Vermittlung um die Tätigkeit einer Mittelsperson handelt, die nicht den Platz einer der Parteien des zu vermittelnden Vertrages über ein Finanzprodukt einnimmt und deren Tätigkeit sich von den vertraglichen Leistungen, die von den Parteien dieses Vertrages erbracht werden, unterscheidet. Zweck einer Vermittlungstätigkeit ist es nach Auffassung des EuGH, das Erforderliche zu tun, damit zwei Parteien einen Vertrag schließen, an dessen Inhalt der Vermittler kein Eigeninteresse hat. die Vermittlertätigkeit kann nach Meinung des EuGH darin bestehen, einer Vertragspartei Gelegenheiten zum Abschluss eines Vertrags nachzuweisen, mit der anderen Partei Kontakt aufzunehmen oder über die Einzelheiten der gegenseitigen Leistungen zu verhandeln1.

Die Steuerfreiheit der Vermittlungstätigkeit setzt mithin nicht voraus, dass zwischen dem Vermittler und einer der Parteien des zu vermittelnden Vertrages ein Vertragsverhältnis besteht. Artikel 135 Abs. 1 Buchst b – f der Mehrwertsteuersystemrichtlinie schließt es darüber hinaus nicht aus, dass eine Vermittlungstätigkeit in verschiedene einzelne Dienstleistungen zerfällt, die dann ihrerseits als Vermittlung im Sinne der jeweiligen Bestimmung steuerfrei sein können. Insoweit sind nach Auffassung des EuGH die Wirtschaftsteilnehmer berechtigt, ein ihnen zusagendes Organisationsmodell zu wählen, ohne dass dies zur Steuerpflicht der Leistung führt. Dies gilt aber nur, wenn es sich bei der einzelnen Leistung um ein im Großen und Ganzen eigenständiges Ganzes handelt, das die spezifischen und wesentlichen Funktionen der Vermittlungsleistung erfüllt. Derartige Leistungen liegen danach auch dann vor, wenn sie arbeitsteilig dadurch erbracht werden, dass ein Hauptvertreter gegenüber dem Kreditgeber und ein Untervertreter gegenüber dem Kreditnehmer handelt. Der jeweilige Vertreter muss nicht in unmittelbarem Kontakt zu beiden Parteien des zu vermittelnden Kreditvertrags stehen. Es darf sich aber nicht lediglich um die Übernahme eines Teils der mit dem vermittelten Vertrag verbundenen Sacharbeit handeln2.

Dass vor Weiterleitung an den Auftraggeber von dem Hauptvermittler außer einer Kontrolle der Formalitäten keine weitere Inhaltskontrolle von der von den Untervermittlern heringenommenen Aufträge vorgenommen wird, ist demgegenüber nach Ansicht des Niedersächsischen Finanzgerichts unschädlich. Dies fordert auch der EuGH nicht ausdrücklich in seiner Entscheidung vom 21.06.20073. Eine Vermittlungstätigkeit kann auch darin liegen, dass Untervermittler – nach den Vorgaben des Hauptvermittlers – dem Hauptvermittler entsprechende Vertragsabschlüsse nachweisen.

Vertriebsunterstützende Maßnahmen

Nicht unter die umsatzsteuerfreien Vermittlungsumsätze fällt jedoch nach dem Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts eine über die eigentliche Vermittlungstätigkeit hinausgehende Tätigkeit im Rahmen des Aufbaus einer Vertriebsstruktur. Es kann, so das FG, auch nicht davon ausgegangen werden, dass es sich hierbei um eine unselbstständige Nebenleistung handelt, die als solche das Schicksal der Hauptleistung (Vermittlungstätigkeit) teilt. Nach der neueren Rechtsprechung des EuGH liegt eine unselbstständige Nebenleistung nur dann vor, wenn

  • die Nebenleistung für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck, sondern nur das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen,
  • Dabei ist auf die Sicht eines Durchschnittsverbrauchers abzustellen4.

Beim Aufbau von Vertriebsstrukturen und der Schulung von Untervermittlern kann daher nach Auffassung des Niedersächsischen Finanzgerichts nicht mehr davon ausgegangen werden, dass hierin ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der Vermittlungstätigkeit in der Weise zu sehen ist, dass solche Tätigkeiten üblicherweise mit der Haupttätigkeit ausgeführt werden, also lediglich „Mittel zum Zweck“ sind.

Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 11. Dezember 2008 – 5 K 330/07 (rechtskräftig)

  1. vgl. EuGH, Urteil vom 13.12.2001, C-235/00, BFH/NV Beilage 2002, 35; so auch BFH, Urteil vom 20.12.2007 – V R 62/06, BStBl II 2008, 641[]
  2. vgl. EuGH, Urteil vom 21.06.2007 – C-453/05, BFH/NV Beilage 2007, 389 – Rechtssache Ludwig -; vgl. dazu auch BFH, Urteil vom 20.12.2007 – V R 62/06, BStBl II 2008, 641[]
  3. Rs. C-453/05, UR 2007, 617 – Rechtssache Ludwig, insoweit missverständlich BFH, Urteil vom 30.10.2008 – V R 44/05 a.a.O.[]
  4. EuGH, Urteil vom 15.05.2001, UR 2001, 308; EuGH v. 21.06.2007 – Rs.C. 453/05 a.a.O.[]
  5. EuGH, Urteils vom 16.01.2014 - C-300/12 [Ibero Tours], DStR 2014, 139[]
  6. BFH, Urteil vom 30. Oktober 2008, V R 44/071[]