Das jederzeitige Bereitstehen für einen eventuellen Pflegeeinsatz bei behinderten Angehörigen („Pflege auf Abruf“) ist kein besonderer Umstand, der die generelle Erwerbsobliegenheit volljähriger Personen entfallen lässt. Der Steuerpflichtige hat grundsätzlich nachzuweisen, dass sich die unterhaltene Person um eine Beschäftigung bemüht hat. Fehlt es hieran, kommt eine Schätzung der (fiktiven) Einkünfte in Betracht.
Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 7.680 EUR im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG).
Voraussetzung ist, dass weder der Steuerpflichtige noch eine andere Person Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder auf Kindergeld für die unterhaltene Person hat und die unterhaltene Person kein oder nur ein geringes Vermögen besitzt (§ 33a Abs. 1 Satz 3 EStG). Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 und 4 EStG, so vermindert sich der Betrag von 7.680 EUR um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 EUR im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen Person als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten, bezogenen Zuschüsse (§ 33a Abs. 1 Satz 4 EStG). Ist die unterhaltene Person nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, so können die Aufwendungen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und angemessen sind, höchstens jedoch der Betrag, der sich nach den Sätzen 1 bis 4 ergibt; ob der Steuerpflichtige zum Unterhalt gesetzlich verpflichtet ist, ist nach inländischen Maßstäben zu beurteilen (§ 33a Abs. 1 Satz 5 EStG).
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs1 knüpft die gesetzliche Unterhaltsberechtigung i.S. des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG an die zivilrechtlichen Voraussetzungen eines Unterhaltsanspruchs -Anspruchsgrundlage, Bedürftigkeit, Leistungsfähigkeit- an und beachtet auch die Unterhaltskonkurrenzen (§§ 1606, 1608 des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB-). Die Bedürftigkeit des Unterhaltsempfängers i.S. des § 1602 BGB ist daher Voraussetzung für die Annahme einer Unterhaltsberechtigung i.S. des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG. Sie kann nicht im Wege einer typisierenden Betrachtungsweise unterstellt werden, sondern ist konkret festzustellen2. Bedürftig ist gemäß § 1602 BGB nur, wer außerstande ist, sich selbst zu unterhalten. Bei volljährigen Personen ist dies nur dann der Fall, wenn diese weder Einkünfte aus einer Erwerbstätigkeit erzielen noch Vermögen haben. Mögliche Einkünfte aus einer unterlassenen Erwerbstätigkeit stehen der Bedürftigkeit entgegen, falls eine Erwerbstätigkeit zumutbar ist.
Insoweit besteht insbesondere für volljährige Personen eine generelle Erwerbsobliegenheit, es sei denn, dieser kann aufgrund besonderer Umstände, wie z.B. Krankheit, Behinderung oder Arbeitslosigkeit, trotz ordnungsgemäßer Bemühungen um eine Beschäftigung nicht Folge geleistet werden3.
Dabei ist das „jederzeitige Bereitstehen“ für einen eventuellen Pflegeeinsatz bei behinderten Angehörigen („Pflege auf Abruf“) kein Umstand, der die generelle Erwerbsobliegenheit volljähriger, sich im arbeitsfähigen Alter befindender Personen entfallen lässt.
Im Verwandtenunterhalt gilt das Prinzip der Eigenverantwortung, d.h. eine Person im arbeitsfähigen Alter muss grundsätzlich bis zum Erreichen der Regelaltersgrenze ihre Arbeitskraft vollumfänglich nutzen, um ihren Lebensbedarf selbst zu erwirtschaften, bevor sie einen Verwandten auf Unterhalt in Anspruch nimmt4. Sie trifft eine generelle Erwerbsobliegenheit5. Daher ist eine Person im arbeitsfähigen Alter, die die zum Bestreiten des Lebensunterhalts zur Verfügung stehenden Quellen, insbesondere ihre Arbeitskraft, nicht ausschöpft, grundsätzlich nicht unterstützungsbedürftig6. Die Regelaltersgrenze richtet sich dabei nach den Vorschriften des deutschen Sozialrechts, § 35 Satz 2 SGB VI i.V.m. § 235 Abs. 2 SGB VI7. So liegt etwa die Regelaltersgrenze für eine 1948 geborene Person nach §§ 35, 235 Abs. 2 Satz 2 SGB VI bei 65 Jahren und zwei Monaten.
Für die Bemühungen um eine Erwerbstätigkeit ist grundsätzlich die Zeit aufzubieten, die ein Erwerbstätiger für seinen Beruf aufwendet8. Bei lang anhaltender Arbeitslosigkeit ist auch ein Orts- bzw. Berufswechsel zumutbar9.
Diese Grundsätze gelten auch für Unterhaltszahlungen an nicht in der Bundesrepublik Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige Personen, da nach § 33a Abs. 1 Satz 5 Halbsatz 2 EStG für die Frage der gesetzlichen Unterhaltspflicht inländische Maßstäbe heranzuziehen sind. Die Beschränkung der steuerlichen Berücksichtigung von Unterhaltsleistungen auf die Fälle, in denen Unterhaltspflichten erfüllt werden, die „inländischen Maßstäben“ entsprechen, ist insbesondere aus Gründen der Praktikabilität und Missbrauchsabwehr gerechtfertigt. Ein Verstoß gegen das Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit oder gegen Art. 3 Abs. 1 GG i.V.m. Art. 6 Abs. 1 GG liegt nicht vor10.
Die Notwendigkeit eines „Einspringens“ bei der Pflege eines behinderten Angehörigen ist nicht mit den bereits vom Bundesfinanzhof anerkannten Ausnahmen von der generellen Erwerbsobliegenheit (Krankheit, Behinderung oder Arbeitslosigkeit trotz ordnungsgemäßer Bemühungen)11 vergleichbar. Im Gegensatz zu einer Krankheit, Behinderung oder Arbeitslosigkeit trotz ordnungsgemäßer Bemühungen ist die „Pflege auf Abruf“ ein Umstand, der nicht unmittelbar in der unterhaltenen Person begründet ist, sondern die Situation eines Dritten oder Drittinteressen betrifft. Zudem gelten bezüglich der Erwerbsobliegenheit beim Verwandtenunterhalt grundsätzlich strenge Anforderungen. Das Maß der Erwerbsobliegenheit entspricht demjenigen des zum Barunterhalt verpflichteten Elternteils gegenüber einem minderjährigen Kind, sog. gesteigerte Unterhaltsobliegenheit12. Vor diesem Hintergrund wird von der Rechtsprechung der Zivilgerichte z.B. eine Erwerbsobliegenheit für eine ihr minderjähriges Kind betreuende Mutter in Bezug auf einen möglichen Verwandtenunterhalt13, für Bezieher einer Berufs- bzw. Erwerbsunfähigkeitsrente14 und für eine erwerbslose 60-Jährige15 bejaht. Aufgrund dieser Wertung kann nur in Ausnahmefällen von einem Entfallen der Erwerbsobliegenheit ausgegangen werden. Insbesondere können nur tatsächliche Verhinderungsgründe einer Erwerbstätigkeit entgegenstehen, nicht dagegen Umstände, die nur möglicherweise eintreten werden, wie ein eventueller Pflegeeinsatz. Eine „Vorwirkung“ einer in der Zukunft unter Umständen eintretenden Pflegesituation ist deshalb nicht zu berücksichtigen.
Allerdings kann Arbeitslosigkeit eine Bedürftigkeit begründen, wenn eine Beschäftigung trotz ordnungsgemäßer Bemühungen nicht gefunden werden kann16. Die Annahme einer fehlenden Beschäftigungschance setzt jedoch die substantiierte Darlegung voraus, dass und wie sich die unterhaltene Person um eine Beschäftigung bemüht hat17.
Es ist daher im vorliegenden Fall nunmehr zu prüfen, ob die Mutter der Klägerin sich um eine Erwerbstätigkeit bemüht hat. Dies wird es im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben. Es wird auch prüfen, ob und inwieweit die Mutter der Klägerin bei ordnungsgemäßer Erfüllung ihrer Erwerbsobliegenheit hätte Einkünfte erzielen können. Diese (fiktiven) Einkünfte sind dann bei der Bedürftigkeitsprüfung im Rahmen des § 33a EStG anzusetzen.
Das Finanzgericht kann die Beteiligten zur Sachverhaltsaufklärung heranziehen (§ 76 Abs. 1 Satz 2 FGO). Im Streitfall trifft die Klägerin nach § 90 Abs. 2 AO eine erhöhte Mitwirkungspflicht zur Aufklärung von Auslandssachverhalten. Angesichts dieser gesteigerten Mitwirkungspflicht weist der Bundesfinanzhof darauf hin, dass Beweismittel vorgelegt werden müssen, die einen objektiven Nachweis der Erwerbsbemühungen ermöglichen18. Können die objektiv erzielbaren Einkünfte, insbesondere im Falle unzureichender Erwerbsbemühungen, nicht ermittelt werden, kommt eine Schätzung der (fiktiven) Einkünfte in Betracht (§ 162 AO i.V.m. § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Bundesfinanzhof, Urteil vom 15. April 2015 – VI R 5/14
- BFH, Urteil vom 05.05.2010 – VI R 29/09, BFHE 230, 12, BStBl II 2011, 116[↩]
- BFH, Urteil vom 27.07.2011 – VI R 62/10, BFH/NV 2012, 170, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 230, 12, BStBl II 2011, 116; vgl. zur zivilrechtlichen Rechtslage grundlegend Palandt/Brudermüller, Bürgerliches Gesetzbuch, 74. Aufl., § 1602 Rz 5 ff.[↩]
- Viefhues in: jurisPK-BGB, 7. Aufl.2014, § 1602 BGB Rz 2; Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1602 Rz 5[↩]
- vgl. Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1361 Rz 40, über Verweis in § 1602 Rz 7, § 1603 Rz 23[↩]
- BFH, Urteil in BFH/NV 2012, 170, m.w.N.[↩]
- Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1361 Rz 40[↩]
- vgl. z.B. OLG Stuttgart, Beschluss vom 19.04.2006 – 17 UF 78/06, FamRZ 2006, 1757; grundlegend Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1603 Rz 43[↩]
- OLG Köln, Beschluss vom 23.01.1986 – 4 WF 11/86, FamRZ 1986, 499; im Einzelnen vgl. Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1602 Rz 5, 7[↩]
- BVerfG, Beschluss vom 24.05.2005 – 2 BvR 1683/02, BFH/NV 2005, Beilage 4, 361; vgl. auch BFH, Urteil vom 27.07.2011 – VI R 13/10, BFHE 234, 307, BStBl II 2011, 965[↩]
- vgl. BFH, Urteil in BFHE 230, 12, BStBl II 2011, 116[↩]
- vgl. Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1602 Rz 5, § 1603 Rz 36 ff.; Erman/E. Hammermann, BGB, 14. Aufl., § 1602 Rz 15; Viefhues, a.a.O., § 1602 BGB Rz 172[↩]
- OLG Hamm, Urteil vom 20.04.1990 – 12 UF 430/89, FamRZ 1990, 1385[↩]
- OLG Düsseldorf, Beschluss vom 21.02.2001 – 9 WF 12/01, FamRZ 2001, 1477; Thüringer OLG, Urteil vom 23.02.2006 – 1 UF 218/05, FamRZ 2006, 1299; vgl. grundlegend Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1603 Rz 44[↩]
- OLG Zweibrücken, Beschluss vom 19.10.2011 – 2 UF 77/11, FamRZ 2012, 643[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 230, 12, BStBl II 2011, 116; Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1602 Rz 6[↩]
- vgl. Erman/E. Hammermann, a.a.O., § 1603 Rz 83, m.w.N.[↩]
- vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 2012, 170[↩]
