Besteuerung einer Abfindungszahlung

Gem. § 34 Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG sind im Einkommen enthaltene außerordentliche Einkünfte nach einem ermäßigten Steuersatz zu bemessen. Nach § 34 Abs. 2 Nr. 2 in Verbindung mit § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG kommen Entschädigungen als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen als außerordentliche Einkünfte in diesem Sinne in Betracht. Dies gilt nach einem Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts jedoch nicht für Abfindungszahlungen, die nicht höher sind als die im gleichen Jahr aufgrund der Beendigung des Arbeitsverhältnisses nicht mehr zugeflössenen Gehälter.

Besteuerung einer Abfindungszahlung

Die Entschädigung gemäß § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs1 nur dann gemäß § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG tarifbegünstigt, wenn die zu begünstigenden Einkünfte in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Einkünften erhöhte steuerliche Belastungen entstehen. Die ermäßigte Besteuerung nach § 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG bezweckt, die Härten auszugleichen, die sich aus der progressiven Besteuerung der Entschädigung ergeben. Diese ist nur gegeben, wenn der Steuerpflichtige infolge der Entschädigung in einem Veranlagungszeitraum mehr erhält, als er bei normalem Ablauf der Dinge erhalten hätte. Nur in diesem Fall ist die Ermäßigung des Steuersatzes gerechtfertigt. Erhält der Steuerpflichtige weniger oder ebensoviel, wie er bei Fortsetzung des Arbeitsverhältnisses erhalten hätte, besteht für eine Milderung kein Anlass2.

Dementsprechend sind Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG grundsätzlich nur dann außerordentliche Einkünfte, wenn die Entschädigung für entgangene oder entgehende Einnahmen, die sich bei normalem Ablauf auf mehrere Jahre verteilt hätten, vollständig in einem Betrag gezahlt wird oder wenn die Entschädigung nur Einnahmen eines Jahres ersetzt, sofern sie im Jahr der Zahlung mit weiteren Einkünften zusammenfällt und der Steuerpflichtige daher mehr erhält, als er bei normalem Ablauf der Dinge – d.h. bei ungestörter Fortsetzung des Arbeitsverhältnisses – erhalten hätte3.

Damit lag im entschiedenen Streitfall nach Ansicht des Niedersächsischen Finanzgerichts keine Zusammenballung der Einkünfte im Streitjahr 2004 vor, denn der Kläger hat infolge der Entschädigung im Jahre 2004 nicht mehr erhalten, als er bei ungestörter Fortsetzung des Dienstverhältnisses bekommen hätte.

Bei der Vergleichsberechnung der Einkünfte, die der Kläger bei Fortbestand des Dienstverhältnisses im Veranlagungszeitraum mutmaßlich bezogen hätte, ist auf die Einkünfte der Vorjahre abzustellen. Maßgeblich für die Beurteilung sind die Einkünfte, die sich bei “normalen Verlauf der Dinge”, das heißt bei ungestörter Fortsetzung des Arbeitsverhältnisses ergeben hätten. Bei dieser hypothetischen Betrachtung ist daher die Beendigung des Arbeitsverhältnisses durch Kündigung oder Aufhebung des Arbeitsvertrages hinwegzudenken und im Wege der Prognose zu entscheiden, welche Einkünfte der Steuerpflichtige dann bezogen hätte.

Der Kläger hätte im hier entschiedenen Fall bei Fortsetzung des Anstellungsverhältnisses 2004 einen Anspruch auf sein laufendes Gehalt von 187.847 € gehabt. Ferner hätte er eine A-Bonuszahlung von ca. 14.000 € und einen Managementbonus in Höhe von 6.925 € erhalten. Dies ergibt sich aus den glaubhaften Auskünften seiner Arbeitgeberin. Beide Beträge entsprachen etwa dem Vorjahresniveau 2003. Damit hätte das voraussichtliche Gehalt des
Klägers 208.772 € betragen und wäre etwas geringer als das des Vorjahres 2003 gewesen.

Demgegenüber hat der Kläger im Jahre 2004 insgesamt aus dem früheren Arbeitsverhältnis lediglich 196.418 € bezogen. Zum einen erhielt er die Entschädigungsleistung in Höhe von 177.254,00 €. Der gemäß § 3 Nr. 9 EStG steuerbefreite Anteil in Höhe von 11.000,00 € ist dabei nicht zu berücksichtigen4.

Daneben ist das Arbeitslosengeld in Höhe von 19.164,00 € mit einzubeziehen, weil der Kläger bei Fortsetzung des Arbeitsverhältnisses kein Arbeitslosengeld erhalten hätte. Gegen die Einbeziehung des Arbeitslosengeldes spricht nicht, dass dieses gemäß § 3 Nr. 2 EStG steuerfrei ist. Denn diese steuerfreien Bezüge unterliegen gemäß § 32 b Abs. 1 Nr. 1 a EStG dem Progressionsvorbehalt. Für die Ermittlung des Steuersatzes werden diese Einnahmen somit herangezogen und führen zu einer Erhöhung des Steuersatzes.

Allerdings ist der Einmalbetrag der Arbeitgeberin für die betriebliche Altersversorgung des Klägers nicht als Einnahme im Jahre 2004 zu berücksichtigen. Entgegen der Auffassung des Klägers ist ihm dieser Betrag 2004 nicht zugeflossen.

Zugeflossen ist eine Einnahme dann, wenn der Empfänger die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat5. Die bloße Einräumung von Ansprüchen durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer führt bei diesem regelmäßig noch nicht zum Zufluss von Einnahmen. Erst der Eintritt des Leistungserfolgs durch die Erfüllung der Ansprüche bewirkt den Zufluss beim Arbeitnehmer. Nur wenn der Arbeitgeber an einen Dritten leistet, ist gegenwärtig zufließender Arbeitslohn anzunehmen, wenn der Arbeitgeber mit seinen Leistungen dem Arbeitnehmer einen unmittelbaren und unentziehbaren Rechtsanspruch gegen den Dritten verschafft6.

Unter Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ist dem Kläger der Einmalbeitrag zu der betrieblichen Alterversorgung in Höhe von 47.303 € im Jahre 2004 nicht zugeflossen. Denn die Arbeitgeberin des Klägers verpflichtete sich, unter Berücksichtigung des Einmalbeitrags ihm ab 2005 eine um 280 € höhere Pension auszuzahlen. Eine Leistung seiner Arbeitgeberin an einen Dritten liegt nicht vor. Der Kläger hatte damit im Jahre 2004 einen Anspruch auf eine höhere Alterversorgung gegen seine Arbeitgeberin erworben, realisiert und erfüllt wurde dieser Anspruch jedoch erst mit Vornahme der monatlichen Zahlungen. Erst dann liegt der Zufluss vor. Dies zeigt sich daran, dass die monatliche um die Abfindungsregelung erhöhte Pension bei Auszahlung in voller Höhe als Einnahme aus nichtselbständiger Arbeit besteuert wird. Dass der Kläger die Abfindungsregelungen möglicherweise ausgehandelt hatte, führt nicht zu einem Zufluss. Denn damit war entgegen der Auffassung des Klägers keine Dispositionsbefugnis über die Abfindungsbestandteile verbunden, sondern es wurden die einzelnen Abfindungsansprüche der Höhe nach geregelt.

Somit ist insgesamt in die Vergleichsberechnung ein Betrag von 196.418,00 EUR anzusetzen.

Demgegenüber hätte der Kläger bei Fortgang des Arbeitsverhältnisses über einen Bruttolohn von mehr als 200.000,00 EUR verfügt. Da die Abfindungsleistung diesen Betrag nicht übersteigt, sondern sogar unterschreitet, liegt im Jahre 2004 keine Zusammenballung von Einkünften im Sinne des § 34 EStG vor.

Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 5. August 2010 – 4 K 41/08

  1. BFH, Urteile vom 06.09.1995 – XI R 71/94, BFH/NV 1996, 204; vom 16.07.1997 – XI R 13/97, BStBl II 1997, 753; vom 06.09.2000 – XI R 19/00, BFH/NV 2001, 431; und vom 15.10.2003 – XI R 17/02, BStBl II 2004, 264 []
  2. BFH, Urteil vom 04.03.1998 – XI R 46/97, BStBl II 1998, 787 []
  3. FG Düsseldorf, Urteil vom 23.11.2005 – 7 K 6034/03 E, EFG 2006, 1899; FG Köln, Urteil vom 15.03.2005 – 15 K 4753/04, EFG 2005, 962; Horn in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 34 EStG Anm. 54 []
  4. BFH, Urteil vom 02.09.1992 – XI R 44/91, BStBl II 1993, 52 []
  5. ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. BFH, Urteil vom 04.05.2006 – VI R 19/03, BStBl II 2006, 832 m.w.N. []
  6. BFH, Urteil vom 20.07.2005 – VI R 165/01, BStBl II 2005, 890 []