Doppelte Haushaltsführung – und die Hauptwohnung am Beschäftigungsort

25. Januar 2018 | Einkommensteuer (privat)
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Eine doppelte Haushaltsführung liegt nicht vor, wenn die Hauptwohnung, d.h. der “eigene Hausstand” i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG, ebenfalls am Beschäftigungsort belegen ist.

Die Hauptwohnung ist i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG am Beschäftigungsort belegen, wenn der Steuerpflichtige von dieser seine Arbeitsstätte in zumutbarer Weise täglich erreichen kann. Die Entscheidung darüber obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung durch das Finanzgericht.

Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG sind notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, Werbungskosten, und zwar unabhängig davon, aus welchen Gründen die doppelte Haushaltsführung beibehalten wird. Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG).

Der Ort des eigenen Hausstands und der Beschäftigungsort müssen demnach auseinanderfallen1. Denn nur dann ist der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG beschäftigt. Eine doppelte Haushaltsführung ist deshalb nicht gegeben, wenn der Steuerpflichtige in einer Wohnung am Beschäftigungsort aus beruflichen Gründen einen Zweithaushalt führt und auch der vorhandene “eigene Hausstand” am Beschäftigungsort belegen ist. Denn dann fallen der Ort des eigenen Hausstands und der Beschäftigungsort nicht auseinander.

Beschäftigungsort i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG ist der Ort der langfristig und dauerhaft angelegten Arbeitsstätte2.

Es entspricht der langjährigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, den Begriff des Beschäftigungsorts weit auszulegen und darunter insbesondere nicht nur die nämliche politische Gemeinde, in der die Arbeitsstätte (jetzt: erste Tätigkeitsstätte) liegt, zu verstehen. So hatte der Bundesfinanzhof bereits mit Urteil vom 09.11.1971 – VI R 96/703 darauf erkannt, dass ein Arbeitnehmer auch dann am Beschäftigungsort i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG wohnt, wenn er in der Umgebung der politischen Gemeinde wohnt, in der sich seine Arbeitsstätte befindet, und von dort aus zur Arbeitsstätte fährt. An dieser dem Tatbestand der doppelten Haushaltsführung und dem Veranlassungsprinzip geschuldeten Rechtsprechung hat der Bundesfinanzhof grundsätzlich festgehalten4. Er hat entschieden, dass eine Wohnung dem Wohnen am Beschäftigungsort dient, wenn sie dem Arbeitnehmer ungeachtet von Gemeinde- oder Landesgrenzen ermöglicht, seine Arbeitsstätte täglich aufzusuchen, und hat dies bei Wegezeiten von etwa einer Stunde bejaht5.

Dementsprechend haben auch die Finanzgerichte, die Finanzverwaltung sowie die Kommentarliteratur eine Wohnung am Beschäftigungsort bejaht, wenn der Arbeitnehmer von dort üblicherweise täglich zu seiner Arbeitsstätte fahren kann6.

Die Entscheidung darüber, ob die fragliche Wohnung so zur Arbeitsstätte gelegen ist, dass der Arbeitnehmer in zumutbarer Weise täglich von dort seine Arbeitsstätte aufsuchen kann, obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung durch das Finanzgericht. Denn die Antwort darauf kann nur aufgrund der Berücksichtigung und Würdigung aller wesentlichen Umstände des Einzelfalls gegeben werden und ist insbesondere von den individuellen Verkehrsverbindungen und Wegezeiten zwischen der Wohnung und der Arbeitsstätte abhängig; dabei ist naturgemäß die Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ein wesentliches, allerdings kein allein entscheidungserhebliches Merkmal5.

Denn eine Mindestentfernung zwischen Haupt- und beruflicher Zweitwohnung bestimmt das Einkommensteuergesetz nicht7. Sie können sich deshalb in Ausnahmefällen sogar in derselben politischen Gemeinde befinden8.

Nach diesen Maßstäben verneinte der Bundesfinanzhof im hier entschiedenen Fall das Vorliegen einer doppelten Haushaltsführung:

Nach den vom Finanzgericht in der Vorinstanz getroffenen Feststellungen unterhielt der Arbeitnehmer im Streitjahr zusammen mit der Arbeitnehmerin und deren beiden Kindern einen eigenen Hausstand in B. Das Finanzgericht hat weiter festgestellt, dass sich die regelmäßige Arbeitsstätte des Arbeitnehmers im Streitjahr unter der Anschrift C in A befand und der Arbeitnehmer diese an 42 Tagen mit dem PKW von B und an 178 Tagen von seiner Wohnung in A mit öffentlichen Verkehrsmitteln aufsuchte.

Die Vorinstanz hat darüber hinaus festgestellt, dass der einfache Arbeitsweg des Arbeitnehmers von B zu seiner regelmäßigen Arbeitsstätte in A 36 km betrug. Es hat die Fahrzeit für diese Wegstrecke mit dem PKW einschließlich eines Zeitzuschlags aufgrund von Staulagen zu den Hauptverkehrszeiten “im Bereich von einer Stunde” geschätzt (§ 162 AO i.V.m. § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Fahrzeit mit öffentlichen Verkehrsmitteln hat das Finanzgericht mit durchschnittlich 1:05 bis 1:11 Stunden festgestellt.

Bei dieser Sachlage ist die tatsächliche Würdigung des Finanzgericht, der Arbeitnehmer habe seine regelmäßige Arbeitsstätte in A von seiner Wohnung in B aus in zumutbarer Weise täglich aufsuchen können, zumindest möglich und damit revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Das Finanzgericht hat in diesem Zusammenhang ausgeführt, unter den Bedingungen einer Großstadt und deren Einzugsbereich seien solche Fahrzeiten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte üblich und ohne weiteres zumutbar. Zutreffend hat es in diesem Zusammenhang neben der reinen Entfernung zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte sowie der benötigten Fahrzeiten von etwa einer Stunde auch auf das gut ausgebaute Straßennetz und den gut erreichbaren öffentlichen Personennahverkehr im Großraum A abgestellt. Das Finanzgericht hat daher zu Recht entschieden, dass (auch) die Wohnung des Arbeitnehmers in B am Beschäftigungsort belegen war.

Die Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Zweitwohnung in A können auch nicht gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG als Werbungskosten abgezogen werden. Die Aufwendungen für eine (Zweit-)Wohnung sind als Kosten der Lebensführung grundsätzlich nicht beruflich veranlasst.

Aus dem Umstand, dass der Arbeitnehmer die Zweitwohnung in A nach den Feststellungen des Finanzgericht aus beruflichen Gründen gemietet hat, um seine Arbeitsstelle besser und schneller erreichen zu können, ergibt sich für den Streitfall nichts anderes. Denn die vom Arbeitnehmer für die Zweitwohnung geltend gemachten Unterkunftskosten dienten jedenfalls auch dem der steuerlich unbeachtlichen Privatsphäre zuzurechnenden Wohnen. Aufwendungen hierfür sind auch nach Aufgabe des Aufteilungs- und Abzugsverbots9 -jenseits der vorrangigen Regelung in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG- grundsätzlich als nicht abziehbare und nicht aufteilbare Aufwendungen für die Lebensführung anzusehen10.

Dies gilt hinsichtlich von Unterkunftskosten nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -wenn der Regelungsgegenstand des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG betroffen ist- insbesondere dann, wenn die Voraussetzungen für eine steuerlich anzu doppelte Haushaltsführung -wie vorliegend- nicht erfüllt sind11. Denn § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG ist lex specialis zu § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG12.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 16. November 2017 – VI R 31/16

  1. BFH, Urteile vom 21.01.1972 – VI R 95/71, BFHE 104, 193, BStBl II 1972, 262; vom 08.10.2014 – VI R 16/14, BFHE 247, 406, BStBl II 2015, 511; und vom 07.05.2015 – VI R 71/14, BFH/NV 2015, 1240; Schmidt/Loschelder, EStG, 36. Aufl., § 9 Rz 229; Oertel in Kirchhof, EStG, 16. Aufl., § 9 Rz 99, 108; Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 9 EStG Rz 496; Geserich, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rz G 60; Blümich/Thürmer, EStG, § 9 Rz 325; Claßen A. in Lademann, EStG, § 9 EStG Rz 92; Zimmer in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 9 Rz 1020
  2. z.B. BFH, Urteile vom 11.05.2005 – VI R 7/02, BFHE 209, 502, BStBl II 2005, 782, und – VI R 34/04, BFHE 209, 527, BStBl II 2005, 793, sowie vom 19.09.2012 – VI R 78/10, BFHE 239, 80, BStBl II 2013, 284
  3. BFHE 103, 506, BStBl II 1972, 134; s.a. BFH, Urteil vom 16.12 1981 – VI R 227/80, BFHE 135, 57, BStBl II 1982, 302
  4. aus neuerer Zeit z.B. BFH, Urteile vom 19.04.2012 – VI R 59/11, BFHE 237, 449, BStBl II 2012, 833; und vom 26.06.2014 – VI R 59/13, BFH/NV 2015, 10
  5. BFH, Urteile in BFHE 237, 449, BStBl II 2012, 833, und in BFH/NV 2015, 10
  6. z.B. FG Saarland, Urteil vom 25.06.1993 – 1 K 189/92, EFG 1994, 201; FG Münster, Urteil vom 19.10.1999 – 13 K 2468/94 E; FG Hamburg, Urteil vom 26.02.2014 – 1 K 234/12, EFG 2014, 1185; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 16.12 2015 – 7 K 7366/13, EFG 2016, 1005, Revision anhängig: BFH – VI R 2/16; Amtliches Lohnsteuer-Handbuch 2013, H 9.11 (1-4) “Zweitwohnung am Beschäftigungsort”; Schmidt/Loschelder, a.a.O., § 9 Rz 229; Wagner, in: Heuermann/Wagner, LohnSt, F, Rz 313; Hartz/Meeßen/Wolf, AB- C-Führer Lohnsteuer, “Doppelte Haushaltsführung” Rz 47, 48; Oertel in Kirchhof, a.a.O., § 9 Rz 109; Blümich/Thürmer, § 9 EStG Rz 360; Zimmer in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 9 Rz 1040; Lochte in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 9 Rz 186; Geserich, DStR 2012, 1737, 1740; kritisch aber Dürr, DStZ 2017, 323
  7. Geserich, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 9 Rz G 60
  8. Schmidt/Loschelder, a.a.O., § 9 Rz 229; HHR/Bergkemper, § 9 EStG Rz 496; Blümich/Thürmer, § 9 EStG Rz 361; Küttner/Thomas, Personalbuch 2017, Stichwort: Doppelte Haushaltsführung, Rz 11; Zimmer in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 9 Rz 1040; Fuhrmann in Korn, § 9 EStG Rz 111.2; s.a. die Vereinfachungsregelung in BMF, Schreiben vom 24.10.2014, BStBl I 2014, 1412, Rz 101; wenn ausnahmsweise ein tägliches Fahren nicht zumutbar erscheint, Geserich, DStR 2012, 1737, 1738
  9. BFH, Beschluss vom 21.09.2009 – GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672
  10. Zimmer in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 9 Rz 1002
  11. BFH, Urteile vom 13.03.1996 – VI R 58/95, BFHE 180, 136, BStBl II 1996, 315; vom 22.04.1998 – XI R 59/97, BFH/NV 1998, 1216; und vom 28.08.2014 – V R 22/14, BFH/NV 2015, 17; jeweils m.w.N.; a.A. HHR/Bergkemper, § 9 EStG Rz 490, m.w.N.
  12. Geserich, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 9 Rz G 7; Blümich/Thürmer, § 9 EStG Rz 326; jeweils m.w.N.

 
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